第十五章   所得税
第一节 所得税会计概述
一. 所得税会计的概念
所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的帐面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定第一期间利润表中的所得税费用。
我国首次采用资产负债表债务法

二． 所得税会计处理的一般程序
  第一步  确定资产和负债的帐面价值  （这里的资产和负债不包括递延所得税资产和递延所得税负债）
  第二步   确定资产和负债的计税基础  （以适用的税收法规为基础）
  第三步   确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异 
  第四步   确认递延所得税资产和递延所得税负债（先确定应有金额，再与期初金额比较，确定当期应予确认或应予转销的金额）
  第四步   确定利润表中的所得税费用 （按照税法的规定计算确认当期应交所得税，同时结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债，作为利润表中应予确认的所得税费用）

第二节 计税基础和暂时性差异
一． 计税基础的概念
1． 资产的计税基础：是指企业收回资产帐面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。
资产的计税基础=资产未来可税前列支的金额
2． 负债的计税基础：是指负债的帐面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额
负债的计税基础=帐面价值-未来可税前列支的金额

二．暂时性差异的概念
1． 应纳税暂时性差异
产生应纳税暂时性差异的情况：资产的帐面价值大于计税基础、负债的帐面价值小于计税基础
应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债
2． 可抵扣暂时差异
产生可抵扣暂时性差异的情况：资产的帐面价值小于其计税基础、负债的帐面价值大于计税基础
可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产

项目                   资产                 负债
帐面价值>计税基础     应纳税暂时性差异        可抵扣暂时性差异
                     （确认递延所得税负债）   （确认递延所科税资产）
帐面价值<计税基础     可抵扣暂时性差异          应纳税暂时性差异
                     （确认递延所科税资产）   （确认递延所得税负债）

三．资产的帐面价值与计税基础差异分析
1.  固定资产
   初始确认：取得时固定资产的入帐价值一般等于计税基础
   后续计量： 帐面价值=实际成本-累计折旧-减值准备
计税基础=实际成本-累计折旧（税收）
   产生差异的原因：
1》 折旧方法产生的差异
2》 折旧年限产生的差异
3》 计得减值准备产生的差异

2．无形资产
   初始确认：
（1） 内部研究开发形成的无形资产
会计准则规定：研究阶段的支出应当费用化
税法规定：研究开发支出可税前扣除，一般可按当期实际发生的研究开发支出的150%加计扣除
内部研究开发所形成的无形资产由于在实际发生时就可在税前扣除了，所以在以后期间可税前扣除的金额为0，其计税基础为0
（2） 其他方式取得的无形资产
初始确认时的入帐价值一般等于计税基础。

  后续计量
使用寿命有限的无形资产：帐面价值=实际成本-累计摊销（会计）-减值准备
使用寿命不确定无形资产：帐面价值=实际成本-减值准备
  计税基础=实际成本-累计摊销（税收）
无形资产的摊销产生的差异
计提减值准备产生的差异

3． 以公价值计量的金融资产
会计准则：以公允价值计量且期变动计入当期损益的金融资产——期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益
税法：公允价值变动在计税时不予考虑
有关金融资产在处置或出售前，计税基础=成本
可供出售金融资产：会计上：期末按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益；       税收上：按成本。

4． 投资性房地产
成本模式   与固定资产和无形资产相同
  公允价值模式：
会计准则：期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益
如果税法不认可该类资产在持在期间因公允价值变动产生的利得和损失，则：
计税基础=取得时的历史成本-累计折旧（累计摊销）

5． 存货
会计准则：帐面价值=成本-存货跌价准备
税法：    计税基础=成本

三. 负债的帐面价值与计税基础差异分析
负债的计税基础＝帐面价值－未来可税前列支的金额
1．预计负债
  （1）企业因销售商品提供售后服务等确认的预计负债
会计准则：企业预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债
税法：如果税法规定，有关的支出应于实际发生时税前扣除，则：
计税基础=帐面价值-可从未来经济利益中扣除的金额=0
  （2）其他事项确认的预计负债
会计准则：按或有事项准则规定，确定预计负债
税法： 如果税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，则：
      计税基础=帐面价值

2．预收帐款
（1） 税法规定的收入确认时点与会计规定相同的：
则：计税基础=帐面价值
（2） 税法规定的收入确认时点与会计规定不相同的：
会计：不符合收入确认条件，作为负债反映
税法：按照税法规定应计入当斯纳税所得，未来期间可全额税前扣除，则：
计税基础=0

3．应付职工薪酬
（1） 内资企业
会计：均作为成本费用，在未支付前确认为负债
税法：按照一定的标准计算的金额准予税前扣除
（2） 外资企业
会计：均作为成本费用，在未支付前确认为负债
税法：企业支付给职工的工资薪金性质的支出可税前列支。
    一般情况下，对于应付职工薪酬，其计税基础为帐面价值减去未来期间可牟取暴利部前扣除的金额0，所以：帐面价值=计税基础

五．特殊项目产生的暂时性差异
1．某些不符合资产负债确认条件而未在资产负债表中列示的项目，如果按税法规定可以确定其计税基础，其帐面价值零与计税基础之间的差额也属于暂时性差异。
如：筹建期间发生的费用：会计上；管理费用；税收上：开始生产经营后5年分期计入应纳税所得额。
再比如：超标的广告费：会计上：销售费用；税收上；符合条件的以后可抵扣。
2．可抵扣的亏损额
本质上与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，在会计处理上，与可抵扣暂时性差异的处理相同，应确认与其相关的递延所得税资产。
 3．企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异。
企业合并中取得资产负债的入帐价值与按照税法规定确定的计税基础不同，而形成暂时性差异。

第三节 递延所得税资产及递延所得税负债的确认和计量
一．递延所得税资产的确认和计量
1．递延所得税资产的确认：
（1）一般原则：企业对于产生的可抵扣暂时性差异，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。
1》  递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限
2》 按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理
3》 企业合并中按照会计规定确定的合并中取得各项可辩认资产、负债的入帐价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，度调整合并中应予确认的商誉等
4》 与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税应计入所有者权益

（2）不确认递延所得税资产的特殊情况
        某此情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。
   否则，违背历史成本原则，影响会计信息的可靠性，因此在这种情况下不确认相应的递处所得税资产。

2．递延所得税资产的计量
（1） 适用税率的确定
确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。
（2） 递延所得税资产帐面价值的复核
         如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的帐面价值
         减记后，如以后期间判断能产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的帐面价值
   （教材中没有例题，知道概念即可）

二．递延所得税负债的确认和计量
1． 确认递延所得税负债的一般原则：
除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用，但是直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并除外。
应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债
确定递延所得税负债的处理：
（1） 交易或事项发生时影响到会计利润或应纳税所得额的——相关的所得税影响应作为利润表中所得税费用的组成部分。
（2） 与直接计入所有者权益的交易或事项相关的——其所得税影响应增加或减少所有者权益。
（3） 企业合并产生的——相关的递延所得税影响应调整购买日应确认的商誉，或是计放当期损益的金额。

2． 不确认递延所得税负债的情况
（1）商誉的初始确认
对于企业合并中产生的商誉，其帐面价值与计税基础不同形成的应纳税暂时性差异，准则规定不确认相关的递延所得税负债。
（2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳部暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。
该类交易在我国的实务中并不多见。
（3）与联营企业、合营企业投资等相关的应纳暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件时，不予确认：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间，二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。

3． 递延所得税负债的计量
递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。
在我国，除享受优惠政策的情况以外，企业适用的所得税税率在不同年度之间一般不会发生变化，企业在确认递延所得税负债时，可以现行税率为基础计算确定，递延所得税负债的确认不要求折现。

第四节 所得税费用的确认和计量
一．所得税费用的构成
在资产负债表债务法下，利润表中的所得税费用由两个部分组成，当期所得税和递延所得税
二．当期所得税：即应交所得税，是以税法为基础计算确定的
！！应交所得税＝（税前会计利润+本期发生的可抵扣暂时性差异-本期发生的应纳税暂时性差异+转回的应纳税暂时性差异-转回的可抵扣暂时性差异）*税率

三．递延所得税：企业在某一会计期间确认的递延所得税资产和递延所得税负债的综合结果。是期末应有金额-期初金额，即递延提得税资产和递延所得税负债的当期发生额，但不包括计入所有者权益的交易或事项及企业合并的影响。
！！计算：递延所得税=当期递延所得税负债的增加（贷方）+当期递延所得税资产的减少（贷方）-当期递延提得税负债的减少（借方）-当期递延所得税资产的增加（借方）
注意：某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益的，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化应计入所有才权益 ，不构成利润表中的所得税费用。
前面已经强调过了。所以得出：递延所得税不一定都影响当期损益。
四．所得税费用
！！所得税费用=当期所得税（即应交所得税）+递延所得税